Бухгалтерский учет ценных бумаг: проводки, ошибки, примеры

Как проводится учет ценных бумаг

Правила учета ценных бумаг заданы планом счетов бухучета №94н. Они должны быть учтены на счете 58. Называется он «Финансовые вложения». К счету можно создавать субсчета №1 и №2. Рассмотрим подробнее правила учета ценных бумаг.

Что собой представляют ценные бумаги

Ценные бумаги – это документы, подтверждающие особые имущественные права. Рассмотрим их виды:

• Акции, дающие право на получение части прибыли АО в виде дивидендов.
• По облигациям выплачивается их стоимость в номинальном объеме, а также процент.
• Пай дает право на часть имущества фирмы.
• Вексель предполагает подтверждение того, что один участник взаимоотношений должен выплатить деньги другому участнику в заданный срок.
• На основании чека с указанной суммой банковское учреждение выплачивает средства другому участнику.

Как правило, коммерческими фирмами приобретаются акции и облигации.

Особенности оценки бумаг

Учет бумаг предполагает оценку. Она может выполняться по различным направлениям:

• Номинальная стоимость. Это та цена, которая указана на самой бумаге. Считается условным значением. То есть фактической стоимости бумаги она не отражает.
• Рыночная стоимость. Формируется на основании значений спроса и предложения. Чем больше спрос, тем выше цена. Этот вид стоимости дают представление о фактической стоимости бумаги на определенный период.
• Балансовая стоимость. Представляет собой стоимость, на основании которой бумаги фиксируются в балансе.
• Учетная стоимость. Это то значение, которое фиксируется на счетах бухучета.
• Стоимость при ликвидации. Представляет собой стоимость ликвидируемого АО, начисляемую на одну акцию.

Если возникает разница между номинальной и рыночной оценкой, выполняются соответствующие проводки.

Правила бухучета векселей

Векселя фиксируются на счете 58 субсчете 2. Принадлежат они к долговым бумагам. По дебетовому направлению отображается прибытие и умножение числа векселей, по кредитовому направлению – выбытие. Рассмотрим проводки, по которым ведется учет:

• ДТ58.2 КТ62. Получение бумаги.
• ДТ91.2 КТ58.2. Списание затрат на бумаги.
• ДТ58.2. КТ51. Фирма купила векселя у другой стороны.
• ДТ58.2 КТ62. Бумага направлена на оплату другому лицу.
• ДТ91.2 КТ58.2. Списание балансовой стоимости бумаги.

Если векселя продаются, учет этой операции проводится на счету 91. Однако счет 91 актуален только в том случае, если реализация бумаг не считается базовой деятельностью фирмы. Если же это базовая деятельность, потребуется счет 90. Для фиксации проводок с участием бумаг применяется счет 58.

Правила учета облигаций

Правила учета утверждены в «Учете трат по займам». Долг перед собственником облигаций указывается как обязательство по займам. Для корреспонденции используются счета 66 и 67. Какой именно счет нужно применять? Это определяется типом долга по облигациям: краткосрочная или долгосрочная. Для краткосрочных долгов используется счет 66, а для долгосрочных – счет 67. Рассмотрим типы бухгалтерских проводок:

• ДТ76 КТ51. Покупка облигаций.
• ДТ91.2 КТ58.2. Выявлен долг.
• ДТ91 КТ58.2. Погашение долга.
• ДТ58.2 КТ91. Списание разницы между начальной и номинальной оценкой ценных бумаг.
• ДТ51 КТ62. Получение выплат по бумагам.

Если выплаченные средства больше номинальной оценки бумаги, сумма разницы включается в структуру прочих доходов.

Правила учета акций

Для учета акций нужны счета 58.1, 81 и 76. Учет должен решать главную задачу – контроль над перемещением акций самой фирмы, а также приобретенных акций. Проводки служат для отражения покупки, выбытия, реализации ценных бумаг. Акции – это первичное имущество предприятия, относимое к уставному капиталу. По этой причине в проводках часто фигурирует счет 80.

Рассмотрим бухгалтерские проводки, используемые для учета акций:

• ДТ58.1 КТ76. Приобретение акций.
• ДТ76 КТ91. Начисление процентов по бумагам.
• ДТ91 КТ58. Списание стоимости бумаг, выбывших в связи с реализацией.
• ДТ59 КТ91. Списание резерва, сформированного из-за обесценивания.
• ДТ58 КТ60. Учет принятия бумаг на баланс.

Если компания купила акции, она должна в обязательном порядке отправить соответствующее уведомление в налоговую инспекцию. Также факт покупки закрепляется в документации. Приобретение акций должно быть отражено в ежеквартальном отчете. Однако бухгалтер также может фиксировать соответствующую информацию в документах в момент покупки. К примеру, это может быть составление договоров купли-продажи.

Пример учета облигаций

Фирма купила облигации банковского учреждения на сумму 1 500 рублей. Номинальная стоимость бумаг составила 1 000 рублей. В этом случае происходит расход в форме оплаты эмитенту. Предельно большой срок обращения равен 2 годам. Владелец облигаций каждые 6 месяцев получает доход в размере 40% годовых. В данном случае выполняются эти проводки:

• ДТ76 КТ51. Стоимость облигаций в размере 1 500 рублей перечислена эмитенту.
• ДТ58.1 КТ76. Фиксация балансовой стоимости бумаг в размере 1 500 рублей.
• ДТ76 КТ91. Начисление дивидендов в объеме 300 рублей.
• ДТ51 КТ76. Перечисление дивидендов в размере 300 рублей.
• ДТ91 КТ58. Фиксация доли уменьшения стоимости облигаций.

В этом примере перечислено минимальное число проводок. Однако на практике, как правило, количество проводок может достигать 20.

ВАЖНО! В бухучете ценные бумаги фиксируются по их балансовой стоимости.

Эмитент облигаций будет использовать эти акции:

• ДТ51 КТ67. Выпуск и реализация бумаг по номинальной стоимости, если номинальная оценка меньше покупной.
• ДТ51 КТ67. Выпуск и реализация бумаг по покупной стоимости, если номинальная оценка больше покупной.
• ДТ51 КТ98. Учтена положительная разница между покупной и номинальной стоимостью. Она признается в качестве доходов следующих периодов.
• ДТ97 КТ67. Образована отрицательная разница.
• ДТ26 КТ67. Начислены проценты.

Списание разниц между номинальной и покупной стоимостью фиксируется с помощью этих проводок: ДТ98 КТ91 и ДТ91 КТ97.

Ошибки, часто возникающие при учете ценных бумаг

Ошибки в бухучете могут быть существенными и несущественными. Первые могут повлиять на решения руководителей, вызвать вопросы у контролирующих органов. Поэтому возникновение крупных ошибок недопустимо. Рассмотрим распространенные ошибки учета, являющиеся существенными:

• Внесение неверных проводок. К примеру, это может быть применение неправильных счетов, неверные суммы операций.
• Неверный учет векселя покупателя. Ценную бумагу нужно фиксировать на счете 58. Однако в том случае, если покупатель выписал вексель, фиксировать его нужно на дебете счета 62. Если же лицо передало бумагу третьим лицам, бумага относится к краткосрочным долгам.
• Когда фирма получает вексель на безвозмездной основе, она не уведомляет об этом налоговую. Это также является существенной ошибкой, так как отчеты в ФНС должны направляться и по безвозмездным поступлениям.
• Траты, возникающие при продаже ценных бумаг, фиксируются в статье расходов. Однако это неверно, так как траты на реализацию не могут уменьшать налоговые выплаты.

Существенной ошибкой также является отсутствие первичной документации. Проводки всегда основываются на документах.

Учет ценных бумаг в бухгалтерском учете (нюансы)

Учет ценных бумаг в бухгалтерском учете —требующий от бухгалтера знаний гражданского и бухгалтерского законодательства процесс. Из нашего материала вы узнаете об общих и специфичных алгоритмах учета этих объектов.

Бухучет ценных бумаг: раскрываем термины и детализируем проводки

Алгоритмы учета ценных бумаг (ЦБ) необходимо рассматривать во взаимосвязи с официальным понятием этих объектов учета.

Термин «ценная бумага» расшифровывается ст. 142 ГК РФ как:

• документ, соответствующий требованиям закона и удостоверяющий права его владельца;
• обязательства (или иные права), закрепленные в акте выпустившего ЦБ лица.

Гражданский кодекс не содержит исчерпывающего списка ЦБ, включая в него:

• акции, облигации, чеки, коносаменты, векселя, закладные, инвестиционные паи ПИФов;
• а также иные ЦБ, если они так названы в законе или признаны таковыми в соответствии с установленным законом порядком.

Применяемые в бухучете ЦБ счета и проводки зависят от вида ЦБ и производимых с ней операций, назначения, цели покупки и иных нюансов. К примеру:

• Дт 58 Кт 51 — приобретение фирмой ЦБ других компаний за деньги;
• Дт 91 Кт 58 — продажа (погашение) ЦБ;
• Дт 58 Кт 91 — прирост стоимости акций;
• Дт 76 Кт 51 — оплата облигации;
• Дт 76 Кт 91 — начисление дохода по облигации.

О применяемых проводках для отражения различных операций в бухучете расскажут материалы нашего сайта:

Об особенностях бухучета отдельных видов ЦБ расскажем в следующих разделах.

Нюансы учета векселей

Нередко коммерсанты используют для взаиморасчетов ЦБ с названием «вексель», представляющую собой выраженное в документальной (установленной законом) форме обязательство:

• уплатить его предъявителю определенную сумму;
• расчет осуществить в указанный на векселе срок и в конкретном месте.

Чтобы использование вексельных расчетов не доставляло коммерсантам особых хлопот, а отражение их в бухучете было достоверным и обоснованным, нужно учитывать следующее:

• вексель может быть только документарной ЦБ (составляться на бумаге);
• вексель с одним или несколькими отсутствующими обязательными реквизитами является недействительным;
• предметом вексельного обязательства могут служить только деньги.

ВНИМАНИЕ! Принять к учету ЦБ с названием «вексель» можно только при наличии в ее тексте следующей информации:

• наименование ЦБ — «Вексель»;
• предложение выплатить определенную сумму денежных средств;
• детали платежа (срок и место его осуществления);
• кому (или по приказу кого) совершается платеж;
• временные и адресные детали составления векселя (о дате и месте его составления).

Завершающим обязательным реквизитом векселя является подпись векселедателя.

Применение коммерсантом вексельных расчетов требует от него детального знания вексельного законодательства, так как в отношении обязательных реквизитов законом предусмотрены некоторые отступления и дополнения. К примеру:

• отсутствие в векселе указания на срок платежа не делает его недействительным, а превращает в вексель «по предъявлении», подлежащий предъявлению в течение года с даты составления;
• не указанное в векселе место его составления означает, что им считается одновременно место жительства плательщика и место платежа;
• иные особенности вексельного законодательства.

Принимать вексель к бухучету можно только в том случае, если все требования специфичного для данной ЦБ законодательства соблюдены.

Бухучет векселей производится с применением следующих бухгалтерских записей:

• Дт 62 (субсчет «Векселя полученные») Кт 62 (субсчет «Расчеты с покупателями и заказчиками») — покупатель расплатился векселем;
• Дт 62 (субсчет «Векселя полученные») Кт 91 — начислены проценты по векселю (если такое условие в нем предусмотрено).

Применение вышеуказанных проводок справедливо в том случае, если покупатель расплатился собственным векселем. Если же в оплату за полученные товары он передал вексель третьего лица, проводки будут иными:

Если вексель процентный или дисконтный:

• Дт 58 Кт 76 — полученный от покупателя вексель учтен в составе финвложений;
• Дт 76 Кт 62 — уменьшен долг покупателя за товары и услуги;
• Дт 76 Кт 91 — начислены проценты по векселю.

Если вексель беспроцентный:

• Дт 76 Кт 62 — уменьшен долг покупателя в связи с тем, что он оплатил товар беспроцентным векселем третьего лица.

Бухучет облигаций

Облигация — еще одна из разновидностей ЦБ, отличающаяся от рассмотренного выше векселя следующими особенностями:

• может иметь бездокументарную форму;
• дает возможность получить не только деньги, но и иное имущество;
• имеет безусловную доходность (в виде процента или купона).

ВНИМАНИЕ! Эмитент облигации отражает свой долг перед ее держателем в составе задолженности по полученным заемным средствам, следуя нормам ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н.

Используя для бухучета облигаций счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», не следует забывать о необходимости обособленного учета таких заемных средств (привлеченных путем выпуска и размещения облигаций) — на это есть прямое указание в инструкции к плану счетов, утвержденному приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.

Для отражения операций с облигациями в бухучете эмитента может использоваться следующая корреспонденция счетов:

• Дт 76 Кт 66 (67) — отражен долг по облигациям в момент размещения по номинальной стоимости;
• Дт 51 Кт 76 — деньги за облигации поступили на расчетный счет;
• Дт 91 Кт 76 — отражены расходы на оплату услуг брокера;
• Дт 66 Кт 76 — облигации погашены по номинальной стоимости;
• Дт 91 Кт 66 — начислен купонный доход.

Детальнее о бухучете заемных средств расскажет материал «Заемные средства — это. ».

В бухучете держателя облигации применяются следующие проводки:

• Дт 76 Кт 51 (50, 52, 10, 41) — оплачена приобретенная облигация;
• Дт 58 Кт 76 — принята к учету облигация по первоначальной стоимости (при получении фирмой свидетельства о переходе соответствующих прав).

Если при этом первоначальная стоимость облигации превышает ее номинальную стоимость, разница списывается за счет получаемого фирмой дохода и при каждом его начислении производятся следующие записи:

• Дт 76 Кт 58 — частично списана разница между покупной и номинальной стоимостью облигации;
• Дт 76 Кт 91 — начислен доход по облигации, уменьшенный на разницу между покупной и номинальной стоимостью облигации.

Изучить нюансы бухучета финвложений поможет материал «Бухгалтерский учет финансовых вложений — ПБУ 19/02».

Сложности балансовой классификации ценных бумаг

Результат бухучета операций с ЦБ в итоге находит свое отражение в представляемой заинтересованным пользователям бухотчетности.

• наличие ЦБ на конец или начало отчетного периода указывается в балансе;
• результат манипуляций с ЦБ отражается в ОФР (отчете о финрезультатах), даже если на отчетную дату на счетах бухучета ЦБ не числятся.

В балансе ЦБ могут отражаться в составе:

• долгосрочных или краткосрочных финвложений (при соответствии ЦБ требованиям ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденного приказом Минфина России от 10.12. 2002 № 126н);
• собственного капитала (выкупленные у акционеров собственные акции);
• иных активов и пассивов (например, в отношении векселей или облигаций в зависимости от их вида и цели приобретения).

Вопрос классификации по срокам в балансе признаваемых финвложениями ЦБ имеет ряд особенностей.

ВНИМАНИЕ! Для достоверного разделения стоимости числящихся в бухучете на конец отчетного периода ЦБ на долгосрочные и краткосрочные необходимо обладать информацией о сроке их предполагаемого обращения (погашения).

Рассмотрим несколько примеров:

• акции: приобретенные для последующего формирования финансовой группы, — это долгосрочные вложения, а купленные для одномоментного обогащения путем быстрой перепродажи представляют собой краткосрочные финвложения;
• отразить вексель сроком обращения 1,5 года (18 месяцев) в составе долгосрочных финвложений — означает ввести в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности (исказить показатели строк баланса), если вексель был приобретен фирмой с целью его перепродажи в короткий временной промежуток (через месяц-другой).

ВНИМАНИЕ! При отражении ЦБ в балансе необходимо придерживаться принципа преобладания экономического содержания и условий хозяйствования над правовой формой (п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н).

Чтобы упорядочить процесс отражения ЦБ в отчетности, лучше не полениться и «изобрести» основанный на нормах закона внутренний локальный акт о процедурах признания в бухучете и классификации в отчетности ЦБ. Он позволит коммерсанту защититься от штрафов за искажение строк отчетности в ситуации разногласий с налоговиками и внесет единообразие внутрифирменных подходов к учетным и отчетным алгоритмам.

Как выглядят внутрифирменные локальные акты, расскажут материалы нашего сайта:

Итоги

Учет ценных бумаг в бухгалтерском учете производится по-разному у продавца и покупателя, принимается во внимание совокупность нюансов: назначение и вид ценной бумаги, цель ее покупки и т. д.

Для достоверного отражения ценных бумаг в отчетности необходимо придерживаться принципа приоритета экономического содержания хозяйственных операций над их формой.

Частые ошибки в проводках: в чем путаются бухгалтеры

В бухгалтерском учете часто возникают ошибки. Ошибки могут быть связаны с различными причинами: и разницей между налоговым и бухгалтерским учетом, и ошибками в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета.

Ошибка 1 — неправильное отражение постоянных разниц

Ошибкой является неприменение ПБУ 18/02 и неотражение постоянных разниц. Постоянные разницы появляются в случае наличия различий в налоговом и бухгалтерском учете. Сначала необходимо разобраться, почему такие разницы возникают. Дело в том, что существует целый ряд нормируемых расходов, нормы для которых установлены для целей налогообложения. Приведем перечень таких расходов.

Нормы, установленные НК РФ:

• расходы на добровольное страхование работников;
• расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения;
• расходы на капитальные вложения;
• расходы на НИОКР;
• представительские расходы;
• расходы на рекламу;
• расходы при реализации продукции СМИ и книжной продукции;
• расходы на приобретение права на земельные участки;
• расходы на формирование резервов по сомнительным долгам;
• расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию.

А вот в бухгалтерском учете эти расходы можно учесть в полном размере.

В результате возникают постоянные разницы, которые увеличат сумму для целей налогообложения прибыли. Если мы этого не сделаем, то сумма будет меньше и в результате мы заплатим меньше налогов, а кроме того, возможны штрафные санкции.

Компания имеет представительские расходы в размере 30 000 рублей. Компания в полном объеме признает расходы и в бухгалтерском учете будет проводка:

Дебет

Кредит

Сумма

Определение

Приняты к учету представительские расходы

Вместе с тем, необходимо сначала рассчитать сумму, которую можно признать в налоговом учете и соответствующее постоянное налоговое обязательства.

Норма составляет 4% от сумм расходов на оплату труда.

Заработная плата — 700 000 рублей.

В налоговом учете можно принять — 28 000 рублей.

Постоянная разница: 30 000 рублей (наши расходы) — 28 000 рублей (норма).

Постоянное налоговое обязательство составит 20% от этой суммы, т.е. 400 рублей.

В проводках это будет выглядеть следующим образом:

Дебет

Кредит

Сумма

Определение

Приняты представительские расход

Начислено постоянное налоговое обязательство

— необходимо заранее нормировать налоговые расходы, чтобы не возникало ошибок и разницы в налоговом и бухгалтерском учете;

— важно помнить, что при наличии различий в бухгалтерском и налоговом учете важно применять Приказ Минфина России от 19.11.2002 N 114н (ред. от 06.04.2015) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет расчетов по налогу на прибыль организаций“ ПБУ 18/02».

Ошибка 2 — занижение расходов в бухгалтерском учете

Причинами занижения в бухгалтерском учете и неотражение в проводках расходов могут быть совершенно разные причины. Это и несогласованность действий бухгалтерии, юристов и других служб, например юридической службы или склада. Также несвоевременное отражение расходов может быть обосновано отсутствием первичных документов, подтверждающих конкретные виды расходов в бухгалтерском учете.

Рассмотрим данную ошибку на конкретном примере.

Пример ошибки.

Арендодатель поднял арендную плату в 2017 году. Счета выставлялись уже с учетом повышенной арендной платы, однако компания целый год оплачивала по старым счетам суммы арендной платы. В результате, возникли ошибки в части непризнанных расходов.

Общая сумма неотраженном в учете расходов 1 000 000 рублей.

Сумма НДС, который предъявлен к вычету 180 000 рублей.

— отразить расходы в учете;

— исправить ошибку в текущем периоде.

Расходы на аренду имущества признаются прочими расходами организации, связанными с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ расходы в виде арендных платежей признаются на последнее число отчетного месяца.

Исправить ошибку возможно в текущем отчетном (налогом) периоде, т.е. в периоде обнаружения ошибки (абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ).

Нужно также фактически больше уплатить налогов. В период, в котором ошибка обнаружена, при этом в бухгалтерском учете корректируется нераспределенная прибыль прошлых лет, а в периоде обнаружения ошибки расход не признается.

В проводках это будет выглядеть следующим образом:

Дебет

Кредит

Сумма

Определение

Признаны расходы на аренду

Принят НДС к вычету

Признана ОНА с суммы арендной платы (1 000 000 * 20%)

Приведем некоторые рекомендации:

— расходование средств по нормируемым расходам нужно осуществлять приведя в соответствие нормы налогового и бухгалтерского учета;

— следует довести нормы расходования средств в виде разрешенных бюджетов до всех работников.

Ошибка 3 — не списана недостача сырья

Часто бухгалтера не хотят брать на себя ответственность за недостачу материальных ценностей. И факты недостачи скрываются. Однако это будет нарушением бухгалтерского учета, поскольку сведения бухгалтерского учета будут не достоверны.

Для того, чтобы выявить недостачу, необходимо провести инвентаризацию. Сумма выявленной недостачи сырья в пределах норм естественной убыли признается расходом по обычным видам деятельности и относится на счета учета затрат на производство (пп. «б» п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 30 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н

Для компании выгодно отражать недостачи в пределах норм, поскольку это увеличивает расходы, а следовательно, снижает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Ошибка заключается в том, что никакими проводками недостача в бухгалтерском учете не отражена.

В проводках это будет выглядеть следующим образом:

Дебет

Кредит

Сумма

Определение

Отражена недостача товарно-материальных ценностей по результатам инвентаризации

Отражены потери от недостачи в пределах естественной убыли

Дадим некоторые рекомендации.

Поскольку бухгалтер может не иметь времени для того, чтобы выявлять недостачи, проводить профессиональные расследования, то целесообразно в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете необходимо проводить инвентаризации и мероприятий внутреннего контроля. На службу внутреннего аудита может быть возложена обязанность по проверке средств контроля, оценке их функционирования и предоставлению рекомендаций по их улучшению. Выполняя данные обязанности, служба внутреннего аудита обеспечивает уверенность в отношении конкретного средства контроля. Например, служба внутреннего аудита может планировать и проводить тесты или другие процедуры по обеспечению уверенности руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, в отношении структуры, внедрения и операционной эффективности системы внутреннего контроля, включая те средства контроля, которые являются значимыми для аудита.

Ошибка 4 — неправильное отражение скидок при предоставлении услуг

Сегодня скидки являются частью маркетинговой политики. Невозможно представить работу любой компании без политики скидок и лояльности клиентов. Естественно, есть вип-клиенты, которым предоставляются дополнительные скидки за объем, ретро-скидки. Однако вопрос отражения в бухгалтерском и налоговом учете не достаточно урегулирован в правилах бухгалтерского учета и Налоговом кодексе. Норма ст. 54 НК РФ о пересчете налоговых обязательств перед бюджетом распространяется на ошибки и искажения налоговой базы, а не на предоставление скидок.

Приведем пример ошибки.

Цена договора составляет 424 800 руб. (в том числе НДС 64 800 руб.). Оплата перечислена организацией в семидневный срок в сумме 382 320 руб. (в том числе НДС 58 320 руб.) с учетом 10%-ной скидки (42 480 руб.).

Бухгалтер сразу отражает услуги с учетом скидки.

Исправляем ошибки в бухгалтерском учете и отчетности

Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности производится в зависимости от их характера и момента выявления. Рассмотрим порядок исправления ошибок бухгалтерского учета.

Согласно законодательству ошибками в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее – отчетность) организации (п. 2 ПБУ 22/2010, утв. приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н (далее – ПБУ 22/2010)) признается неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности, обусловленное, в частности:

• неправильным применением законодательства РФ о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
• неправильным применением организацией своей учетной политики;
• неточностями в вычислениях;
• неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;
• неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания отчетности;
• недобросовестными действиями должностных лиц организации.

Не являются ошибками в бухгалтерском учете и отчетности неточности или пропуски, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна на момент отражения (неотражения) фактов хозяйственной деятельности (п. 2 ПБУ 22/2010). Правила ПБУ 22/2010 в данном случае не применяются, а выявленные в текущем периоде доходы (расходы) прошлых лет, которые не нашли своего отражения в учете по объективным причинам (не вследствие ошибки), вносят записями периода их обнаружения, при этом не нужно корректировать бухгалтерские записи прошлых периодов.

Факторы исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности

На порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности влияют два фактора:

• характер ошибки (существенная или несущественная);
• момент выявления ошибки (до или после окончания отчетного периода).

Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе отчетности этого периода (п. 3 ПБУ 22/2010).

Напомним, отчетным периодом для годовой отчетности является календарный год (ч. 3 ст. 13, ч. 1 ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее – Закон № 402-ФЗ)), то есть период с 1 января по 31 декабря. Исключение составляют случаи создания, реорганизации и ликвидации юридического лица (ч. 1 ст. 15 Закона № 402-ФЗ).

Первым отчетным годом для вновь созданной коммерческой некредитной организации является период с даты государственной регистрации по 31 декабря того же календарного года включительно (ч. 2 ст. 15 Закона № 402-ФЗ). Если же государственная регистрация произведена после 30 сентября, то первым отчетным годом, как правило, является период с даты ее государственной регистрации по 31 декабря календарного года, следующего за годом регистрации, включительно (ч. 3 ст. 15 Закона № 402-ФЗ).

Организация самостоятельно определяет уровень существенности ошибки исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) отчетности (п. 3 ПБУ 22/2010).

При этом следует принимать во внимание влияние ошибки на все показатели, представленные в отчетности за период, в котором она была выявлена (в том числе показатели отчетного года и сравнительные показатели всех представленных в отчетности предыдущих периодов) ( п. 3 ПБУ 22/2010; письмо Минфина России от 24.01.2011 № 07-02-18/01).

Критерий оценки ошибки для признания ее существенной организации необходимо закрепить в учетной политике. Можно установить как общий критерий существенности, так и индивидуальные критерии для отдельных (наиболее значимых для организации) статей баланса.

Одним из вариантов определения существенности ошибки может быть установление определенного процентного отношения величины искаженной статьи бухгалтерского баланса к группе статей (итогу по разделу) баланса или сумме (итогу) всех составляющих счетов баланса (валюте баланса).

В таблице ниже приведен порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности в зависимости от рассмотренных выше факторов.

Порядок исправления ошибки в бухгалтерском учете и отчетности

Оформление исправления ошибок бухгалтерского учета и отчетности

Исправления ошибок в регистрах бухгалтерского учета должны содержать (ч. 8 ст. 10 Закона № 402-ФЗ):

• дату исправления;
• подписи лиц, ответственных за ведение данного регистра и санкционирующих внесение исправлений (с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации).

Оформление исправления ошибки производится бухгалтерской справкой (ч. 1 ст. 9 Закона № 402-ФЗ), в которой должны быть отражены все необходимые записи (исправительные, дополнительные проводки, события, явившиеся причиной ошибки, и др.). Справку составляют на основании документов, подтверждающих вновь выявленные обстоятельства или наличие ошибки, в произвольной форме с указанием обязательных реквизитов, предусмотренных ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ.

В зависимости от ситуации исправления могут быть внесены:

• путем сторнирования (например, в случаях необоснованных записей в учете, завышения сумм по операциям и т.п.);
• путем внесения дополнительных проводок в случае доначисления не учтенных ранее сумм.

Информация о существенных ошибках бухгалтерского учета предшествующих отчетных периодов, исправленных в текущем, в обязательном порядке должна быть раскрыта в пояснениях к годовой отчетности (п. 15 ПБУ 22/2010). В пояснениях приводят сведения:

• о характере ошибки;
• о сумме корректировки по каждой статье отчетности (по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это практически осуществимо);
• о сумме корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию (если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию);
• о сумме корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.

Если определить влияние существенной ошибки бухгалтерского учета на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в отчетности, невозможно, то в пояснениях необходимо раскрыть причины этого, а также привести описание способа отражения исправления существенной ошибки и указать период, начиная с которого внесены исправления (п. 16 ПБУ 22/2010).

Ошибки бухгалтерского учета и отчетности: исправительные проводки

В бухгалтерском учете прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном году, отражают в составе прочих доходов по кредиту счета 91 субсчет “Прочие доходы” на дату ее выявления (пп. 8, 16 ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н; План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).

Убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году, отражают в составе прочих расходов по дебету счета 91 субсчет “Прочие расходы” на дату их выявления (п. 12 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).

Согласно Положению № 34н (п. 80 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н) такие доходы и расходы относятся на финансовый результат организации отчетного года, в котором они были выявлены.

В форме отчета о финансовых результатах прочие доходы отражают по строке 2340 “Прочие доходы”. Убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, отражают по строке 2350 “Прочие расходы”.

Если записями текущего года исправлена существенная ошибка предыдущего периода, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности, то сумму выявленного дохода (убытка) в отчете о финансовых результатах не указывают, а изменяют величину нераспределенной прибыли (строка 1370 бухгалтерского баланса) (п. 9 ПБУ 22/2010).

Ольга Волкова, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Учет ценных бумаг. правила, проводки

Счет 58 — проводки по ценным бумагам и финансовым вложениям

Учет операций с ценными бумагами необходим как в организациях, которые осуществляют их эмиссию, так и на предприятиях, приобретающие акции в качестве долевого участия. В статье мы рассмотрим типовые проводки на 58 счете бухгалтерского учета по ценным бумагам (покупка, продажа, переоценка, заем) на примерах.

Понятие и виды ценных бумаг

Под ценной бумагой понимают документ, который удостоверяет имущественные права держателя. Такие права можно осуществить и передать только по предъявлению бумаги. В основным видам ценных бумаг относят:

• акции;
• векселя;
• облигации;
• чеки;
• приватизационные бумаги:
• депозитные сертификаты.

Ценная бумага является документом, который с одной стороны используется для финансовых вложений, а с другой — для привлечения займов.

Субсчета 58 счета

Обычно, бухгалтерские учет ведется на следующих субсчетах счета 58

Учет ценных бумаг на счете 58

Основные проводки по учету операций с ценными бумагами рассмотрим на примерах.

Приобретение акций

В учете ООО «Монетный двор» были сделаны проводки по 58 счету:

Дт
Кт
Описание
Сумма
Документ

58.01.1
76
Приобретение акций у ООО «Флагман» (15 шт. * 7200 руб.)
108 000 руб.
Договор комиссии

91/2
76
Учет суммы комиссии посредника АО «Коммерсант» в составе прочих расходов
3 650 руб.
Договор комиссии

76
51
Перечисление в пользу АО «Коммерсант» стоимость акций и комиссия за услуги (108 000 руб. + 3 650 руб.)
111 650 руб.
Платежное поручение

Переоценка ценных бумаг

В учете ООО «Монетный двор» дооценка акции была отражена проводкой:

Дт
Кт
Описание
Сумма
Документ

58.01.1
91/1
Отражение дооценки акции согласно их рыночной стоимости ((8115 руб./шт. — 7200 руб./шт.) * 15 шт.)
13 725 руб.
Отчет о рыночных котировках акций

Продажа ценных бумаг

В учете АО «Марафон» данные операции были отражены так:

Дт
Кт
Описание
Сумма
Документ

58.01.1
76
Отражение стоимости акции по договору с ООО «Магнат»
137 000 руб.
Договор купли-продажи с ООО «Магнат»

76
51
Перечисление стоимости акций в пользу ООО «Магнат»
137 000 руб.
Платежное поручение

91
59
Формирование резерва (разница между рыночной и учетной стоимостью акций) 137 000 руб. — 124 000 руб.
13 000 руб.
Отчет о рыночных котировках акций

91
58.01.1
Отражение балансовой стоимости акций, реализуемых ООО «Балет»
137 000 руб.
Договор купли-продажи с ООО «Балет»

62
91
Отражение стоимости реализуемых акций в соответствии с договором
148 000 руб.
Договор купли-продажи с ООО «Балет»

59
91
Отражение повышения стоимости акций за счет ранее сформированного резерва
13 000 руб.
Отчет о рыночных котировках акций

51
62
Зачисление средств от ООО «Балет» за реализованные акции
148 000 руб.
Банковская выписка

91
99
Отражение прибыли от продажи акции (148 000 руб. + 13 000 руб. — 137 000 руб.)
24 000 руб.
Договор купли-продажи с ООО «Балет»

Пример проводок на 09 счете по займу ценных бумаг

Операции по займу ценных бумаг рассмотрим на примере приобретения облигаций в учете у их владельца.

В учете ООО «Кремний» были сделаны проводки:

Дт
Кт
Описание
Сумма
Документ

76
51
Отражение затрат на приобретение облигации у АО «Сапфир»
351 000 руб.
Договор на размещение облигаций

76
91
Начисление дохода (разница между номинальной стоимостью облигаций и расходами на их приобретение) (351 000 руб. — 84 000 руб.) / 9 мес.
29 667 руб.
Договор на размещение облигаций

76
91
Начисление дохода по процентам (351 000 руб. * 1,5%)
5 265 руб.
Договор на размещение облигаций

51
76
Зачисление средств от АО «Сапфир» в счет погашение процентов
5 265 руб.
Банковская выписка

91
58.01.1
Отражение стоимости облигаций по балансу
351 000 руб.
Договор на размещение облигаций

76
91
Реализация облигаций АО «Сапфир» (возврат займа)
351 000 руб.
Договор на размещение облигаций

Проводки по ценным бумагам в бухгалтерском учете

Организация приобрела облигации номинальной стоимостью 100 000 руб. за 110 000 руб. В бухгалтерском учете организации делаются проводки: Д 76 — К 51 — 110 000 руб. — оплачены облигации;Д 58 — К 76 — 100 000 руб. — отражена номинальная стоимость облигаций;Д 91 — К 76 — 10 000 руб.

(110 000 руб. – 100 000 руб.) — отражена сумма превышения покупной стоимости облигаций над их номинальной стоимостью. Сумма убытка впоследствии может быть возмещена при выкупе (погашении) облигаций.

Нельзя сказать, что описанная ситуация (когда облигации приобретаются по ценам, превышающим номинальную стоимость) является распространенной. Скорее всего речь идет о покупке облигаций на вторичном рынке (не у непосредственного эмитента).

Причем сторона, приобретающая облигации, должна быть уверена, что вероятность повышения продажной цены облигаций по сравнению с покупной до момента их выкупа высока.

Учет ценных бумаг в бухгалтерском учете

Организации, для которых приобретение и продажа долговых ценных бумаг являются обычной деятельностью, операции по продаже ценных бумаг и формированию финансового результата от таких операций отражают на счете 90.

1 Особенности учета данного вида ценных бумаг были подробно рассмотрены в прошлом номере журнала. 2 Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 утверждено приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н.

3 Имеется в виду вторичный рынок, на котором акции могут быть проданы только после их первичного размещения (по окончании эмиссии). 4 Утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н.

5 Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н. 6 Утверждена приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н.

Бухгалтерский учет ценных бумаг: проводки, ошибки, примеры

Перечисление дивидендов в размере 300 рублей.

• ДТ91 КТ58. Фиксация доли уменьшения стоимости облигаций.

В этом примере перечислено минимальное число проводок. Однако на практике, как правило, количество проводок может достигать 20.

ВАЖНО! В бухучете ценные бумаги фиксируются по их балансовой стоимости. Эмитент облигаций будет использовать эти акции:

• ДТ51 КТ67. Выпуск и реализация бумаг по номинальной стоимости, если номинальная оценка меньше покупной.
• ДТ51 КТ67.
• ДТ51 КТ98. Учтена положительная разница между покупной и номинальной стоимостью. Она признается в качестве доходов следующих периодов.
• ДТ97 КТ67.Образована отрицательная разница.
• ДТ26 КТ67.

Проводки по ценным бумагам и финансовым вложениям — 58 счет

ВажноСтатья 142 ГК РФ определяет ценную бумагу как документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.

С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности. Чаще всего ценные бумаги используются одной стороной соответствующей сделки как финансовые вложения (использование временно свободных денежных средств), а другой стороной — как инструмент привлечения заемных средств.

Виды ценных бумаг определены в ст. 143 Гражданского кодекса РФ.

К ним относятся:

• облигации;
• векселя;
• чеки;
• депозитный и сберегательный сертификаты;
• акции;
• приватизационные ценные бумаги, а также другие документы, которые законодательством отнесены к ценным бумагам.

Вексель и чек относятся к ордерным ценным бумагам.

Учет ценных бумаг в бухгалтерском учете (нюансы)

Д 90 «Продажи» — К 43 «Готовая продукция» — на сумму фактической себестоимости готовой продукции, переданной в оплату приобретенных облигаций;Д 76 — К 90 — на сумму договорной цены на отгруженную продукцию;Д 76 — К 76 — на сумму произведенного зачета дебиторской и кредиторской задолженности (соответственно на суммы стоимости переданной продукции и суммы стоимости приобретенных облигаций)7. При приобретении ценных бумаг в обмен на объекты основных средств делаются проводки: Д 58 — К 76 — на сумму стоимости приобретаемых облигаций;Д 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» — К 01 — на сумму остаточной стоимости передаваемых объектов;Д 91 — К 01, субсчет «Выбытие основных средств» — на сумму остаточной стоимости передаваемых объектов;Д 76 — К 91 — на сумму договорной стоимости передаваемых объектов;Д 76 — К 76 — на сумму произведенного взаимозачета.

Бухгалтерские проводки по учету финансовых вложений

Компенсация за неиспользованный отпуск: десять с половиной месяцев идут за год При увольнении сотрудника, проработавшего в организации 11 месяцев, компенсацию за неиспользованный отпуск ему нужно выплатить как за полный рабочий год (п.28 Правил, утв. НКТ СССР 30.04.1930 № 169).

Но иногда эти 11 месяцев не такие уж и отработанные.