Как распределять входной НДС в учетной политике предприятия

Учетная политика по НДС на 2019 – 2020 год – образец

Что должно быть в учетной политике по НДС?

Учетная политика по НДС может включать:

описание синтетических и аналитических счетов учета НДС, применяемых в компании;
технологию документооборота по учету НДС;
перечень подтверждающих правомерность вычетов по НДС документов и требования к их оформлению, включая формы (счет-фактура, УПД, УКД и др.);
формы применяемых бухгалтерских справок-расчетов (по исчислению налоговых вычетов, суммы НДС к восстановлению и др.);
порядок нумерации счетов-фактур при наличии обособленных подразделений;
формулы и алгоритмы раздельного учета НДС;
алгоритм подтверждения правомерности применения нулевой ставки НДС (ответственные лица, перечень представляемых налоговикам документов и др.);
перечень лиц, уполномоченных подписывать счета-фактуры (УПД, УКД);
список ответственных лиц за оформление и отправку по ТКС деклараций по НДС;
алгоритмы оформления и подписания документов, связанных с расчетом НДС (книги покупок, книги продаж и др.);
иные аспекты (порядок подшивки и хранения счетов-фактур и иных связанных с исчислением НДС документов).

Как выглядит образец учетной политики по НДС на 2019-2020 годы?

НДС не относится к разряду обязательных налоговых платежей, уплачиваемых всеми без исключения фирмами и предпринимателями.

Например, если ИП или компания применяет спецрежим и не исполняет обязанности налогового агента по НДС, уделять внимание вопросам налога на добавленную стоимость в учетной политике не требуется.

Учитывая специфичность работы с НДС разных компаний и предпринимателей, информация о порядке, способах учета, отчетных и иных связанных с НДС нюансах может быть оформлена по-разному, например:

отдельной учетной политикой — такой вариант может применяться налогоплательщиками НДС при наличии многочисленных нюансов исчисления этого налога (сложной структуре филиалов, работе с иностранными контрагентами, совмещении режимов налогообложения и др.);
приложением к учетной политике — обычно в таком виде оформляется методика раздельного учета НДС, без которой затруднительно подтвердить правомерность налоговых вычетов при осуществлении облагаемой и необлагаемой НДС деятельности и в иных случаях;

Оформить грамотно такую методику поможет наш раздел про раздельный учет НДС.

специальной главой (разделом, подразделом) учетной политики — если обязанность по уплате НДС необходимо выполнять в силу требований НК РФ и при этом применяются стандартные учетно-расчетные подходы (отсутствует необходимость раздельного учета НДС, нет льгот и пр.).

Образец учетной политики по НДС вы можете увидеть на нашем сайте.

Нужно ли менять учетную политику по НДС на 2020 год?

Согласно действующему законодательству изменения в учетную политику компании вносятся в том числе при изменении нормативных актов, регламентирующих исчисление и уплату налога.

Так, с января 2019 года на территории РФ была повышена ставка НДС до 20%. В этой связи налогоплательщику в приказе на изменение учетной политики следовало прописать порядок исчисления налога, а также алгоритм учета переходных авансов. Т.к. получив аванс в 2018 году и рассчитав с него налог по ставке 18/118, налогоплательщик при отгрузке в 2019 году должен предъявить покупателю налог, исчисленный по ставке 20%.

Как считать НДС в переходном периоде читайте здесь.

Внести изменения в учетную политику с 2020 года (или с любого нового налогового периода 2019-2020 годов) необходимо, если:

компания планирует осуществлять операции, освобожденные от НДС (к примеру, выдавать займы контрагентам или начнет совмещать ЕНВД с ОСНО) — методику раздельного учета НДС необходимо разработать и включить в учетную политику;

О том, как ведется раздельный учет по НДС — принципы и методика, мы рассказывали в этом материале.

в действующей учетной политике детализированы особенности расчета налога или отчетности по НДС, которые со следующего года меняются в связи с законодательными нововведениями (например, если в учетной политике указана применяемая форма декларации по НДС и прописан алгоритм ее заполнения, а форма декларации по НДС меняется);

О том, какие еще законодательные нововведения по НДС нужно учесть в учетной политике, читайте в нашем обзоре изменений НДС.

Итоги

Учетная политика по НДС может оформляться в разнообразных видах: как отдельный документ, в форме раздела или приложения основной УП. Детализация информации об НДС в учетной политике зависит от потребностей налогоплательщика и может включать разнообразные учетно-отчетные аспекты.

Как распределять входной НДС в учетной политике предприятия

В ряде случаев возникает потребность разделять НДС, предъявляемый поставщиками и продавцами. Грамотно организованный раздельный учет позволяет верно исчислить итоговую налоговую нагрузку по добавленному налогу по результатам периодов. Суть распределения входного налога заключается в отдельном учете облагаемых и необлагаемых операций. НДС, выделенный по облагаемым операциям, подлежит возмещению, по необлагаемым операциям – включению в стоимость реализаций. Рассмотрим в статье, как происходит распределение входного НДС на предприятии.

Когда необходимо разделять входной НДС

Необходимость по распределению входящего добавленного налога возникает у тех лиц, которые одновременно производят операции, сопровождающиеся начислением налога и освобожденные от данного бремени. Если компания не осуществляет операции, освобожденные от НДС, то распределять входящий налог не требуется. Независимо от ставки, используемой в операции, входной налог направляется к уменьшению НДС к уплате. Читайте также статью: → “Как учитывать входной НДС при УСН. Примеры».

★ Книга-бестселлер “Бухучет с нуля” для чайников (пойми как вести бухгалтерский учет за 72 часа) куплено > 8000 книг

Раздельный учет необходим, если компания считает НДС по одной из существующих ставок и вместе с этим, совершает приведенные ниже операции:

Освобожденные от добавленной нагрузки по 149 ст. НК РФ;
Облагаемые налогом при ЕНВД;
Реализуемые на территории, отличной от территории РФ;
Продажа на экспорт.

Если совершается по крайней мере одна из четырех указанных операций, то организация должна обеспечить распределение входного налога, то есть выделение его части, приходящейся на налогооблагаемые и освобожденные операции. Если организация не обеспечит раздельный учет на должном уровне, то входящий налог по тем ценностям, услугам, работам, которые одновременно используются во всех совершаемых операциях, невозможно будет возместить.

Для исчисления доли входящего НДС, направляемого к вычету, требуется воспользоваться следующей формулой:

НДС к вычету = НДС за период * (стоимость налогооблагаемых реализаций в этом периоде / стоимость общая всех реализаций в этом периоде).

Для вычисления доли входящего НДС, подлежащего учету в цене ТМЦ, услуг, работ, нужно воспользоваться такой формулой:

НДС к включению в себестоимость = Общая сумма НДС за период * (стоимость необлагаемых реализаций за период / общая стоимость всех реализаций за этот период).

Пример расчета НДС к возмещению и учету в себестоимости

За III кв. отгружено:

Товары, не облагаемые НДС – 120 500 руб.;
Товары, облагаемые НДС – 248 500 руб.
Общая стоимость отгруженных ТМЦ за IIIкв. = 369000 руб.
Входной НДС за III кв. = 174 300 руб.
НДС к вычету = 174 300 * (248 500 / 369 000) = 117 381 руб.
НДС для включения в себестоимость = 174 300 * (120 500 / 369 000) = 56 919 руб.

Когда не нужен раздельный учет

Распределение входящего НДС не требуется, если компания получает не облагаемые добавленным налогом доходы, не относящиеся к реализационным операциям. Сюда можно включить:

%-ты по ценным бумагам,
Поступившие неустойки от должников;
Полученные дивиденды и пр.

Еще одним исключением является правило 5-ти %-тов, согласно которому, можно не разделять входящий налог, если доля необлагаемых расходов в общей величине расходов меньше 5-ти процентов. При этом возникает необходимость вести раздельный учет расходных показателей в течение квартала.

Распределение НДС при экспорте

Экспортер каждую совершаемую экспортную операцию должен учитывать обособленно. При этом при экспорте определенной группы ТМЦ, необходим учет НДС раздельным образом по приобретенным ценностям, услугам, работам. Связано это с особым порядком возмещения налога по операциям, совершаемым на внешнем рынке. Читайте также статью: → “НДС при экспорте в Казахстан в 2020».

Экспортные операции облагаются по 0-й ставке, однако право на вычет входного налога сохраняется, при этом данное право возникает в момент определения базы по данному налогу. В отношении экспорта этот момент наступает в последнее число того квартала, в котором собран комплект документации, подтверждающей право на ставку НДС 0%.

Если документы в отведенный срок не собраны (180 дней с даты помещения на экспорт), то база считается в день отгрузки экспортируемых ценностей с применением ставки 10 или 18%.

То есть особый порядок в данном случае определен разными сроками направления налога к вычету. По операциям, совершаемым на внутреннем рынке, это момент поступления счета-фактуры, на внешнем рынке – момент сбора документов. По указанной причине нужно входной налог распределять между внутренними и экспортными операциями, выделяя долю налога, приходящуюся на экспорт.

Указанный выше особый порядок предусмотрен не для всех экспортных операций, а только в случае реализации сырьевых товаров из п.10 ст.165, для экспорта ценностей, услуг, работ из пп.1.1 п.1 ст.164 действует обычный порядок направления к вычету – по факту получения с/ф от поставщика.

Как будет организован раздельный учет, решает экспортер самостоятельно, налоговое законодательство подсказок не дает. Главное требование, чтобы полученные результаты были достоверны. Ориентироваться при этом можно на стоимостные или количественные показатели отгружаемых ценностей на экспорт в суммарной стоимости реализаций.

Раздельный учет НДС по поступившим ОС

Компания, приобретающая внеоборотные фонды для эксплуатации в облагаемых и необлагаемых операциях, должны разделять входной НДС по оприходованному объекту. Если заранее известно, в какой пропорции будет использовано основное средство в различных операциях, то разделение НДС нужно произвести с учетом данной пропорции. Что делать, если не известно, как именно будет использоваться объект ОС в сферах деятельности?

В подобной ситуации нужно исходить из стоимости отгруженных налогооблагаемых ценностей, услуг, работ в месяце приходования основного средства в общей стоимости реализаций за данный месяц. Такой упрощенный порядок можно применять, если ОС поступило в 1 или 2 месяце квартала. Читайте также статью: → “Пояснения по декларации НДС в налоговую в 2020. Образец».

Пример распределения НДС по ОС

Компания в октябре 2016г. поставила на приход здание для складских нужд стоимостью 4 720 000 руб. (НДС входит в эту сумму и составляет 720 000). Данное здание используется для ведения деятельности на ОСН, облагаемой НДС, и ЕНВД, при котором действует освобождение.

Читать еще: Керамогранит на ОСБ плиту

Продажи в IV кв.:

Месяц	Реализация с НДС	Суммарная стоимость реализаций
Октябрь	750000	1250000
Ноябрь	1100000	1780000
Декабрь	800000	1150000

Так как здание принято к учету в 1-м месяце 4-го квартала, то можно для определения пропорции использовать стоимостные показатели этого месяца.

НДС к вычету = 720000 * (750000 / 1250000) = 432000 руб.

Оставшиеся 288000 руб. будут включены в стоимость отгружаемых товаров.

Распределение НДС у сельхоз предприятий

Сельхозкомпания может столкнуться с раздельным учетом, если одновременно совершает облагаемые и необлагаемые операции, при этом нужно учитывать пп.20 п.3 ст.149 НК РФ. К примеру, с/х предприятие продает свою продукцию (при этом доход от таких продаж не меньше 70% в общей стоимости выручки), а также выдает персоналу продукцию в счет зарплаты. Продажа будет облагаться добавленным налогом, а выдача продукции работникам – нет.

Также раздельный учет необходим, если одновременно осуществляются продажи продукции по РФ и за ее границами, то есть при совмещении внутренних и экспортных сделок.

Сельхозпредприятию нужно определить порядок раздельного учета, прописать его в учетной политике. Как правило, на 19 счете заводится несколько субсчетов:

на одном будет выделяться НДС по облагаемым реализациям – его можно направить к вычету;
на другом – по необлагаемым реализациям (его нужно включить в стоимость);
на третьем – собираться налог, подлежащий распределению с учетом пропорций.

Как отразить распределение налога в учетной политике

Особенность в том, что закон четко не оговаривает принципы и правила, которые должны использоваться в построении раздельного учета. Конкретная методика избирается компанией самостоятельно. Правила, которыми будет руководствоваться организация при распределении входящего добавленного налога, отмечаются в отдельном пункте учетной политики.

Если в политику такой пункт не включить, но фактически распределять предъявляемый налог, то, как правило, в возмещении входного НДС налоговая не отказывает. Однако при возникновении спорной ситуации именно налогоплательщику придется доказывать в суде, что раздельный учет действительно ведется, и налог распределяется правильно. Гораздо проще это сделать, если используемый порядок разделения закреплен документально.

В учетной политике прописывается, по каким счетам и субсчетам будут распределяться суммы по поступлениям, одновременно задействованным в облагаемых и необлагаемых операциях, а также определяется сам порядок распределения показателей между указанными субсчетами. Как правило, для разделения входного НДС открываются отдельные субсчета на 19 счете.

Распределение НДС происходит пропорционально стоимости реализационных операций без обложения НДС в общей доле продаж.

Необходимо также определить особенности распределения стоимости основных фондов, задействованных в облагаемых и необлагаемых операциях. Также в политике следует закрепить формы бухгалтерских и налоговых регистров – сводных документов, показывающих в разрезе необходимые сведения.

В целом, политика должна быть построена таким образом, чтобы однозначно определять порядок распределения входных показателей с целью верного исчисления налоговых сумм и, прежде всего, величины НДС, подлежащей включению в расходы и возмещению.

Учетная политика по НДС: выбираем и отражаем

Глава 21 НК РФ обязывает отражать в учетной политике организации отдельные положения по порядку ведения налогового учета. Также там можно, а иногда даже нужно уточнить порядок применения некоторых положений Налогового кодекса, которые трактуются неоднозначно.

Рассмотрим, что и как необходимо отразить в учетной политике.

Раздельный учет входного НДС при осуществлении одновременно облагаемых и необлагаемых (освобождаемых от налогообложения) операций

Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период 3.

Порядок расчета НДС, установленный в учетной политике, не должен противоречить нормам Налогового кодекса. Например, если у организации налоговым периодом является квартал, то нельзя определить в учетной политике, что НДС будет распределяться по итогам календарного месяца.

Поскольку Налоговый кодекс не уточняет, какую стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав нужно брать для расчета пропорции, то в учетной политике налогоплательщику необходимо определить это самостоятельно.

Во-первых, под стоимостью товара можно понимать как продажную стоимость, так и себестоимость отгруженных товаров. Однако, по мнению Минфина, пропорция должна определяться исходя из всех доходов, являющихся выручкой от реализации товаров (работ, услуг): как подлежащих налогообложению НДС, так и не облагаемых данным налогом, вне зависимости от их отражения на счетах бухгалтерского учета (как на счете 90, так и на счете 91) 4, то есть исходя из продажной стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав. Поэтому, если в учетной политике организация установит иной способ определения пропорции, то ей, скорее всего, придется отстаивать свою точку зрения в судебном порядке.

Во-вторых, необходимо уточнить, как будет определяться стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав: – без учета НДС; – с учетом НДС 5.

Второй вариант может привести к спорам с налоговыми органами, поскольку согласно разъяснениям Минфина РФ и налоговой службы организациям при расчете пропорции следует основываться на сопоставимых показателях, то есть учитывать стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав без учета НДС 6.

Как видим, у контролирующих органов уже сложилась определенная точка зрения на порядок ведения раздельного учета. Поэтому организациям при утверждении в учетной политике критериев, которые будут использоваться при распределении входного НДС, следует оценить свою готовность к возможным спорам с налоговой службой.

В учетной политике необходимо также определить способ ведения раздельного учета: – аналитический (в частности, в регистрах налогового учета); – на основании данных бухгалтерского учета посредством введения дополнительных субсчетов, например:

сч. 19 субсчет “НДС, принимаемый к вычету”;
сч. 19 субсчет “НДС, включаемый в стоимость товаров, работ, услуг”;
сч. 19 субсчет “НДС, подлежащий распределению”.

В аналогичном порядке ведут раздельный учет сумм налога налогоплательщики, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

На практике были случаи, когда налоговая служба пыталась диктовать свои условия принятия к вычету НДС и даже ставила вопрос об отсутствии раздельного учета, притом что организация фактически вела раздельный учет, но учетной политикой не был установлен порядок его ведения.

Внимание! При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, не включается 7.

Налогоплательщик имеет право не распределять входной НДС между облагаемой и необлагаемой деятельностью и в полном объеме принимать его к вычету в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство 8.

Налоговый кодекс прямо не устанавливает обязанность налогоплательщиков определять в учетной политике возможность применения права не вести раздельный учет. Однако нередко налоговые органы ставят под сомнение правомерность применения данной нормы, если организация не предусмотрела такую возможность в учетной политике, и делают вывод об отсутствии раздельного учета в принципе 9.

Поэтому в учетной политике организации лучше все же оговорить один из вариантов: – использовать свое право на вычет НДС в полном объеме при выполнении условий, установленных абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ; – независимо от доли расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав в общей сумме расходов на производство распределять входной НДС в соответствующей доле.

При выборе первого варианта в учетной политике необходимо предусмотреть, как будет определяться совокупная величина расходов на производство:

к совокупным расходам относятся только прямые расходы на производство, которые определяются по данным бухгалтерского учета;
к совокупным расходам относятся прямые и косвенные расходы на производство, которые определяются по данным бухгалтерского учета;
иным способом.

Нормой, позволяющей не вести раздельный учет входного НДС, формально могут воспользоваться только производственные организации, так как у торговых организаций расходов на производство, которые являются критерием для расчета права на ее применение, нет. Прежде в п. 43 Методических рекомендаций по применению главы 21 “Налог на добавленную стоимость” 10 разъяснялось, что это положение НК РФ распространяется и на торговую деятельность.

Однако указанные рекомендации отменены, а официальной точки зрения по данному вопросу нет. Представляется, что и в настоящее время налогоплательщики, не осуществляющие производственную деятельность, вправе воспользоваться этой нормой, иначе будет нарушен принцип всеобщности и равенства налогообложения, закрепленный в п. 1 ст. 3 НК РФ.

Хотелось бы также обратить внимание, что, по мнению Минфина РФ и налоговой службы, норма, предусмотренная абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ, применяется только налогоплательщиками НДС. Организации, являющиеся в отношении отдельных видов деятельности налогоплательщиками ЕНВД, не вправе принимать к вычету НДС в полном объеме 11.

Мнения арбитражных судей по рассматриваемому вопросу разделились 12.

Раздельный учет операций, облагаемых по ставке 0%

Критериями для распределения сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), предъявляемых к вычету в порядке, предусмотренном для товаров, реализуемых на внутреннем рынке и на экспорт, могут быть:

стоимость реализуемых товаров;
фактические расходы;
себестоимости готовой продукции;
иные показатели, выбранные налогоплательщиком с учетом особенностей его деятельности 14.

Необходимо также обеспечить раздельный учет налоговой базы, поскольку по операциям, облагаемым по ставке 0%, она определяется в особом порядке 15 и исчисляется отдельно по каждой такой операции 16.

Способы ведения раздельного учета: – аналитический; – на основании данных бухгалтерского учета посредством введения дополнительных субсчетов к счетам 19, 90, 62, 68 и т. д., например:

сч. 19 субсчет “НДС по приобретенным МПЗ, используемым для производства и реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0%”;
сч. 19 субсчет “НДС по приобретенным МПЗ, используемым для производства и реализации товаров (работ, услуг), реализуемых на внутреннем рынке”;
сч. 19 субсчет “НДС по реализованным на экспорт товарам, применение нулевой ставки по которым не подтверждено”;
сч. 90?1 субсчет “Выручка от реализации товаров (работ, услуг и имущественных прав) на внутреннем рынке”;
сч. 90?1 субсчет “Выручка от реализации товаров (работ, услуг и имущественных прав), облагаемая по ставке 0%”;
сч. 62?1 “Расчеты с покупателями и заказчиками” субсчет “Оплата в счет предстоящих поставок товаров на внутренний рынок”;
сч. 62?3 “Расчеты с покупателями и заказчиками” субсчет “Оплата в счет предстоящих поставок товаров, реализация которых облагается по ставке 0%”.

Читать еще: Тексты благодарственного письма врачу

Длительный цикл производства

Организациям – изготовителям товаров (работ, услуг) с длительным производственным циклом, входящим в перечень, установленный Правительством РФ, в учетной политике необходимо определить один из вариантов исчисления НДС при получении оплаты (авансов) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг):

НДС не исчисляется;
НДС исчисляется.

При выборе первого варианта организации нужно определить порядок распределения входного НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для производства с длительным производственным циклом и другого вида деятельности. Поскольку в НК РФ не указан критерий для распределения НДС, относящегося к таким расходам, налогоплательщику необходимо установить его самостоятельно: – НДС может распределяться пропорционально сумме прямых расходов на производство на основании данных бухгалтерского учета; – организация выбирает иные показатели с учетом особенностей своей деятельности, например, пропорционально выручке от реализации товаров (работ, услуг).

Раздельный учет ведется:

аналитически;
на основании данных бухгалтерского учета посредством введения дополнительных субсчетов к счетам 90, 19, 10, 20, 26 и др.,

например:

сч. 90?1 субсчет “Выручка от реализации товаров (работ, услуг) с длительным циклом производства”;
сч. 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” субсчет “Оплата в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) с длительным циклом производства”;
сч. 19 субсчет “НДС по приобретенным МПЗ, используемым в производстве товаров (работ, услуг) с длительным циклом производства”;
сч. 10 субсчет “Сырье и материалы, используемые для производства товаров (работ, услуг) с длительным циклом производства”;
сч. 20 субсчет “Основное производство товаров (работ, услуг) с длительным циклом производства” и др.

Документооборот

Если у организации есть обособленные подразделения, то, по мнению налоговой службы, в учетной политике необходимо оговорить порядок ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж (например, в виде разделов), а также определить сроки представления документов в головную организацию для оформления единых книг покупок и продаж налогоплательщика и составления деклараций по налогу на добавленную стоимость 18.

Учетная политика в целях налогообложения не должна быть простой формальностью. Это один из способов создания оптимальной системы налогового учета, минимизации налоговых рисков и защиты интересов налогоплательщиков в случае разногласий с налоговыми органами.

1) п. 12 ст. 167 НК РФ

2) п. 2, 4 ст. 170 НК РФ

3) п. 4 ст. 170 НК РФ

4) Письмо Минфина РФ от 10.03.2005 № 03-06-01-04/133

5) Постановления ФАС Московского округа от 11.03.2004 № КА-А40/1583-04, Западно-Сибирского округа от 02.08.2004 № Ф04-5288/2004(А45-3291-25), от 13.01.2005 № Ф04-9499/2004(7826-А70-18)

6) Письма Минфина РФ от 29.10.2004 № 03-04-11/185, МНС РФ от 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15@

7) п. 4 ст. 170 НК РФ

8) абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ

9) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.07.2006 по делу № А42-6203/2005

10) утв. Приказом МНС РФ от 20.12.2000 № БГ-3-03/447

11) Письма Минфина РФ от 08.07.2005 № 03-04-11/143, УФНС РФ по г. Москве от 30.04.2005 № 19-11/31596

12) Постановления ФАС Поволжского округа от 23.09.2004 по делу № А55-15174/03-22, Северо-Западного округа от 04.12.2003 по делу № А13-9460/02-15

13) п. 10 ст. 165 НК РФ

14) Письма Минфина РФ от 17.03.2005 № 03-04-08/51, от 14.03.2005 № 03-04-08/48

15) п. 1, 9 ст. 167, п. 9 ст. 154, п. 1 ст. 164 НК РФ

16) п. 6 ст. 166 НК РФ

17) Постановление Правительства РФ от 28.07.2006 № 468 “Об утверждении перечней товаров. “

18) Письма ФНС РФ от 19.10.2005 № ММ-6-03/886@, МНС РФ от 21.05.2001 № ВГ-6-03/404

Учетная политика для целей налогообложения (фрагмент). Раздельный учет по НДС

Когда понадобится: для правильного распределения сумм входного НДС между различными видами деятельности.

Заполненный образец

Общество с ограниченной ответственностью «Производственная фирма “Мастер”»

Учетная политика для целей налогообложения

ООО «Производственная фирма “Мастер”» на 2016 год

4. Раздельный учет по НДС

Для правильного распределения сумм входного НДС между различными видами деятельности организация ведет раздельный учет:

операций, облагаемых НДС;

операций, освобожденных от налогообложения (включая операции, которые не являются объектом обложения НДС) в соответствии со статьями 146 и 149 Налогового кодекса РФ.

В рамках учета операций, облагаемых НДС, организация ведет раздельный учет:

операций, облагаемых НДС по ставке 18 (10) процентов;

операций, облагаемых НДС по ставке 0 процентов (п. 10 ст. 165 НК РФ).

4.1. Раздельный учет операций, облагаемых НДС, и операций, освобожденных от
налогообложения

4.1.2. Раздельный учет выручки и расходов по операциям, облагаемым НДС, и операциям, освобожденным от налогообложения, ведется на счетах 90 и 91. Для обеспечения раздельного учета к указанным счетам открываются субсчета:

«Операции, облагаемые НДС»;

«Операции, освобожденные от налогообложения»;

«Операции, облагаемые НДС по ставке 0 процентов».

4.1.2. К счету 19 открываются субсчета:

«НДС к вычету»;

«НДС к распределению»;

«НДС, вычет которого отложен до момента определения налоговой базы по ставке 0 процентов».

4.1.3. Суммы входного НДС по активам, приобретенным для деятельности, освобожденной от налогообложения, включаются в стоимость активов (учитываются на соответствующих счетах по субсчету «Деятельность, освобожденная от налогообложения») без отражения на счете 19.

4.1.4. Суммы входного НДС по активам, приобретенным для деятельности, облагаемой НДС, и учтенным на соответствующих счетах по субсчету «Деятельность, облагаемая НДС», отражаются на счете 19 субсчет «НДС к вычету».

4.1.5. Суммы входного НДС по активам, приобретенным для деятельности, облагаемой НДС, и для деятельности, освобожденной от налогообложения, отражаются на счете 19 субсчет «НДС к распределению».

4.1.6. По итогам квартала входные суммы НДС, отраженные на счете 19 субсчет «НДС к распределению», распределяются следующим образом:

4.1.6.1. Сумма НДС к вычету определяется по формуле:

При расчете пропорции стоимость товаров (работ, услуг) учитывается без НДС.

Определенная таким образом сумма НДС распределяется между счетами 19 субсчет «НДС к вычету» и 19 субсчет «НДС, вычет которого отложен до момента определения налоговой базы по ставке 0 процентов» в порядке, определенном в разделе 4.2 настоящей учетной политики.

4.1.6.2. Сумма НДС, подлежащая включению в стоимость активов, определяется по формуле:

4.1.7. Если по состоянию на конец квартала материалы (счет 10), в стоимость которых должна быть включена сумма распределенного НДС, списаны на счета учета затрат, НДС списывается на эти счета пропорционально доле стоимости списанных материалов в общей стоимости материалов, учтенных в квартале. При этом общая стоимость материалов, учтенных в квартале, определяется по формуле:

4.1.8. Если по состоянию на конец квартала товары (счет 41), в стоимость которых должна быть включена сумма распределенного НДС, списаны в связи с реализацией, НДС увеличивает себестоимость продаж.

4.1.9. Для аналитического учета сумм входного НДС, относящегося как к операциям, облагаемым НДС, так и к операциям, освобожденным от налогообложения, используется аналитический регистр (по форме, приведенной в приложении 1 к настоящей учетной политике). Регистр заполняется на основании данных бухгалтерского учета.

4.10. В кварталах, в которых доля совокупных расходов по операциям, освобожденным от налогообложения, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов, все суммы входного НДС распределяются между счетами 19 субсчет «НДС к вычету» и 19 субсчет «НДС, вычет которого отложен до момента определения налоговой базы по ставке 0 процентов» в порядке, определенном в разделе 4.2 настоящей учетной политики.

4.11. Расчет доли совокупных расходов по операциям, освобожденным от налогообложения, производится в аналитическом регистре (по форме, приведенной в приложении 1 к настоящей учетной политике).

4.2. Раздельный учет операций, облагаемых НДС по ставкам 18 (10) процентов, и операций,
облагаемых НДС по ставке 0 процентов

4.2.1. Сумма НДС, определенная в соответствии с пунктом 4.1.6.1 настоящей учетной политики, списывается с кредита счета 19 субсчет «НДС к распределению»:

либо в дебет счета 19 субсчет «НДС к вычету» с последующим отнесением на счет 68 субсчет «Расчеты по НДС»;

либо в дебет счета 19 субсчет «НДС, вычет которого отложен до момента определения налоговой базы по ставке 0 процентов».

При этом суммы НДС, относимые на разные субсчета, определяются по формулам:

Варианты распределения «входного» НДС («Бухгалтерское приложение», № 14, 2015 г.)

В Налоговом кодексе до сих пор не урегулирован вопрос распределения «входного» НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для использования как в облагаемых, так и в не облагаемых НДС операциях, в ситуации, когда в налоговом периоде у компании отсутствовала выручка. Чиновники в этом случае рекомендуют налогоплательщикам самостоятельно разработать и закрепить в учетной политике такие методики распределения. Рассмотрим возможные варианты методик, их плюсы и минусы.

Общие правила

Сумма «входного» НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих обложению НДС операций, принимается к вычету либо учитывается в их стоимости в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных п. 4.1 ст. 170 НК РФ (абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ). Напомним, что раздельный учет можно не вести только в тех налоговых периодах, когда доля совокупных расходов, приходящихся на не облагаемые НДС операции, не превышает 5% от общей величины совокупных расходов (абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Указанная в п. 4 ст. 170 НК РФ пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период (п. 4.1 ст. 170 НК РФ). При расчете пропорции используются данные о фактически осуществленной за налоговый период отгрузке (реализации) и данные о стоимости реализованных товаров (услуг).

Читать еще: Типовой договор на оказание услуг: условия, форма, образец

При этом с учетом позиции контролирующих органов и судов в названной пропорции подлежат учету только средства, которые являются выручкой от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Такая точка зрения содержится в письмах Минфина России от 19.07.2012 № 03-07-08/188, от 17.05.2012 № 03-07-11/145, постановлении Президиума ВАС РФ от 30.07.2012 № 2037/12.

Соответственно, если у налогоплательщика в течение налогового периода имеется отгрузка как облагаемых, так и необлагаемых товаров (работ, услуг), то раздельный учет «входного» НДС по затратам, которые относятся как к облагаемой, так и к необлагаемой деятельности, ведется с учетом норм п. 4.1 ст. 170 НК РФ (то есть с учетом пропорции исходя из полученной выручки):

Пропорция = СТ (без НДС) : СТ_общ,

где СТ (без НДС) — стоимость отгруженных за налоговый период товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), операции по реализации которых не облагаются НДС;

СТ_общ — общая стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав), отгруженных (переданных) в данном налоговом периоде.

Если отгрузка отсутствует

Пункт 4.1 ст. 170 НК РФ не устанавливает каких-либо особенностей ведения раздельного учета в случаях, если в течение налогового периода отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг) не осуществляется или осуществляется отгрузка (выполнение, оказание) только облагаемых либо только освобождаемых от налогообложения товаров (работ, услуг).

Ранее в письме от 02.08.2012 № 03-07-11/225 Минфин России указывал, что в случае, когда в налоговом периоде не осуществляется отгрузка товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождаются от обложения НДС, раздельный учет не ведется. При этом суммы налога, предъявленные по товарам (работам, услугам), приобретенным в таком налоговом периоде, могут приниматься к вычету в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, с учетом будущей фактической ситуации с использованием этих товаров (работ, услуг) в операциях, как облагаемых, так и не облагаемых НДС. К аналогичному выводу приходят и арбитры (см., например, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.09.2014 № А40-10619/14).

В более поздних своих разъяснениях финансисты указывают, что в данных случаях пропорция определяется в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (письмо Минфина России от 26.09.2014 № 03-07-11/48281). При этом какие-либо варианты учета специалисты финансового ведомства не предлагают.

Возможные варианты учета

Итак, для снижения рисков возникновения споров с налоговиками налогоплательщику целесообразно самостоятельно установить в учетной политике порядок, в соответствии с которым будет распределяться «входной» НДС по товарам (работам, услугам), если в течение квартала отгрузка отсутствовала вовсе или была произведена только по одному виду деятельности (облагаемому или необлагаемому).

Обратите внимание: суды под порядком ведения раздельного учета понимают любую обоснованную методику, закрепленную в учетной политике организации и позволяющую достоверно определить необходимые показатели (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 19.04.2011 № А55-19268/2010, Восточно-Сибирского округа от 13.10.2010 № А58-3586/2008).

Возможные варианты распределения «входного» НДС мы собрали в таблицу.

Вариант распределения «входного» НДС

1. Распределять «входной» НДС в зависимости от соотношения между расходами за квартал, которые прямо относятся к каждому из видов деятельности, или в соответствии со способом распределения косвенных расходов между видами продукции (например, в зависимости от фонда оплаты труда персонала, осуществляющего не облагаемую и облагаемую НДС деятельность)

1. Позволяет в текущем периоде несения затрат распределить «входной» НДС.

2. Правомерность данного подхода подтверждается судебной практикой (постановление ФАС Поволжского округа от 08.06.2007 № А496366/2006).

3. Низкие риски возникновения претензий со стороны налоговых органов

2. Не распределять «входной» НДС в том квартале, в котором отсутствует выручка от реализации товаров (работ, услуг), а распределить его в последующем налоговом периоде, когда у налогоплательщика будет отгрузка по обоим видам деятельности

Низкие риски возникновения претензий со стороны налоговых органов

1. Отсутствует возможность сразу принять часть «входного» НДС к вычету (придется ждать следующего налогового периода, когда появится выручка от обоих видов деятельности).

2. Возможные риски со стороны налоговых органов в части некорректного формирования первоначальной стоимости ОС и исчисления налога на имущество

3. Исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в их общей стоимости за предыдущий налоговый период, в котором была получена выручка по обоим видам деятельности

Позволяет в текущем периоде несения затрат распределить «входной» НДС

Необходимо учитывать специфику деятельности конкретной организации. Может быть не полностью обоснованным, поскольку в предыдущих налоговых периодах доля облагаемых и необлагаемых операций может существенно отличаться от возможной выручки по контрактам, затраты по которым несет организация в текущем периоде

4. Принять сумму НДС полностью к вычету в том квартале, в котором отсутствует отгрузка товаров (работ, услуг), так как в этом квартале нет необлагаемых операций; затем в последующем квартале, когда будет отгрузка по обоим видам деятельности, восстановить суммы НДС, исходя из пропорции этого квартала.

Позволяет в текущем периоде несения затрат принять «входной» НДС

1. Возможные риски со стороны контролирующих органов, если основные затраты компании связаны с не облагаемой НДС деятельностью.

2. Возможные риски со стороны налоговых органов в части некорректного формирования первоначальной стоимости ОС имущества и исчисления налога на имущество

Напомним, что нормами п. 4.1 ст. 170 НК РФ установлено право распределять «входной» НДС по основным средствам, принятым на учет в первом или втором месяце квартала, исходя из выручки за этот месяц (при закреплении этого права в учетной политике налогоплательщика). В части принятия НДС к вычету со стоимости принятых на учет ОС, которые будут участвовать как в облагаемой, так и в необлагаемой деятельности, существуют некоторые особенности.

Во-первых, если компания воспользуется способом, при котором принятие к вычету НДС со стоимости принятых на учет ОС нужно отложить до появления необлагаемых либо облагаемых операций (вариант 2 и вариант 4), можно ориентироваться на месяц, в котором появятся эти операции. Если это окажется третий месяц квартала, то для расчета пропорции целесообразно взять выручку за весь квартал, поскольку НК РФ не предусматривает деление НДС по пропорции за третий месяц квартала.

Во-вторых, вариант 1 предполагает, что налогоплательщик в отношении ОС может установить самостоятельно период, за который следует рассчитать пропорцию для определения «входного» НДС по приобретенным ОС. В данном случае, на наш взгляд, целесообразно в качестве периода установить месяц или квартал для ОС, принятых на учет в первом или втором месяце квартала, и квартал для ОС, принятых на учет в третьем месяце квартала (по аналогии с нормами п. 4.1 ст. 170 НК РФ).

Отметим, что подход, основанный на распределении «входного» НДС не по выручке (если она отсутствует), встречается в судебной практике. Так, например, не дожидаясь реализации, делят НДС заказчики строительства жилых домов с нежилыми помещениями (реализация первых не облагается НДС, вторых — облагается). Пропорцию они считают как соотношение между жилой и нежилой площадью уже принятого на учет либо еще только возводимого дома, а не по выручке от ее продажи (см., например, постановления ФАС Московского округа от 26.04.2012 № А40-103560/11-129-440, от 07.09.2012 № А40-134819/11-99-576, Северо-Кавказского округа от 15.03.2012 № А53-6860/2011).

На наш взгляд, наиболее обоснованным и менее рискованным критерием разделения «входного» НДС является разделение фонда оплаты труда персонала, осуществляющего облагаемую и не облагаемую НДС деятельность. Правомерность данного подхода также подтверждается судебной практикой (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 08.06.2007 № А49-6366/2006).

В I квартале 2015 г. компания осуществляла два деятельности:

НИОКР (не облагаемая НДС деятельность);
сдача помещений в аренду (облагаемая НДС деятельность).

Величина общехозяйственных расходов, которые относятся ко всем видам деятельности, составила 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб.

Предположим, что в данном периоде выручка по НИОКР отсутствует и будет получена в следующих налоговых периодах. Выручка по облагаемой деятельности составила 1 000 000 руб.

Фонд оплаты труда персонала, занятого в необлагаемой деятельности, — 1 500 000 руб., а в облагаемой деятельности — 500 000 руб.

Коэффициент распределения «входного» НДС по общехозяйственным расходам = Фонд оплаты труда персонала, занятого по НИОКР : Фонд оплаты труда всех работников = 1 500 000 руб. : 2 000 000 руб. = 0,75

Сумма НДС, не принимаемая к вычету по общехозяйственным расходам в I квартале 2015 г., составит 135 000 руб. (180 000 руб. х 0,75). Соответственно, принять к вычету НДС по общехозяйственным расходам можно в сумме 45 000 руб. (180 000 руб. – – 135 000 руб.).

Внесение дополнений в учетную политику

Если компания при формировании учетной политики для целей налогообложения на 2015 г. не предусмотрела возможные варианты распределения «входного» НДС по расходам в периоде отсутствия выручки, налогоплательщику необходимо обратить внимание на следующее.

Нормами ст. 313 НК РФ предусмотрено, что изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении поправок в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах — не ранее чем с момента вступления в силу новых норм указанного законодательства.

При этом дополнения в учетную политику вносятся при появлении фактов хозяйственной деятельности, с которыми организация ранее не сталкивалась. Это можно сделать в любое время и применять с момента их утверждения (ст. 313 НК РФ).

Соответственно, если учетная политика компании содержала только ссылки на нормы ст. 170 НК РФ в части ведения раздельного учета без утвержденного порядка распределения «входного» НДС при отсутствии в налоговом периоде выручки от необлагаемой деятельности, который прямо не регулируется нормами НК РФ, вносимые налогоплательщиком дополнения в учетную политику нельзя признать изменениями, поскольку компания тем самым устанавливает порядок формирования сумм доходов и расходов, а не изменяет его каким-то образом.